在轉讓公司股權過程中，由于購買方對公司的原債權債務可能難以控制，因此通常將“轉讓方承擔公司的全部或部分債權債務”作為股權轉讓的前提條件。那么，轉讓方（自然人股東）承擔債權債務時，如何確定個人實際所得計征個人所得稅問題？
適用個人所得稅政策
《國家稅務總局關于股權轉讓收入征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2007〕244號）規定，某溫泉公司原全體股東，通過簽訂股權轉讓協議，以轉讓公司全部資產方式將股權轉讓給新股東，協議約定時間以前的債權債務由原股東負責，協議約定時間以后的債權債務由新股東負責。根據《個人所得稅法》及其實施條例的規定，原股東取得股權轉讓所得，應按“財產轉讓所得”項目計征個人所得稅。
實例分析
（一）承擔債務
例1：A公司為一人公司，投資人李某出資1000萬元。2015年8月，李某將其全部股權轉讓給王某，轉讓總價3000萬元。但協議同時約定，李某須承擔A公司的一項債務800萬元（應付甲公司）。股權轉讓時李某持有股權的計稅成本仍為1000萬元，假設不考慮股權轉讓過程中的相關稅費。
對于李某的股權轉讓所得，筆者認為應當按個人的實際所得征稅，李某償還公司負債后的實際所得應為1200萬元（2000－800），應繳個人所得稅240萬元（1200×20%）。李某代為承擔A公司的債務會導致A公司凈資產增加，可視為對A公司的追加投資，賬務處理如下：（單位：萬元，下同）
借：應付賬款——甲公司800
貸：實收資本——李某800
李某持有A公司股權的計稅成本應為初始投資成本與追加投資成本之和1800萬元（1000＋800），其股權轉讓所得應為1200萬元（3000－1800）。需要注意的是，李某承擔A公司指定債務是股權轉讓交易不可分割的組成部分，其行為是有償的，不能視為對A公司的無償捐贈。上述賬務處理可回避因接受捐贈而多繳企業所得稅的風險。
另外，如果李某不承擔800萬元負債，持有A公司股權的公允價值應當是2200萬元（3000－800），王某只需付出2200萬元即可獲取A公司全部股權。因此本例也可轉換為以下交易：王某先借800萬元給A公司償還甲公司債務，再用2200萬元購買股權。A公司賬務處理如下：
借：銀行存款800
貸：其他應付款——王某 800
借：應付賬款——甲公司800
貸：銀行存款800
李某的股權轉讓所得仍為1200萬元（2200－1000）。王某取得A公司股權的計稅成本為2200萬元（另外800萬元形成應收債權）。
（二）承擔債權
例2：接上例股權轉讓協議同時約定，李某可獲得A公司的一項債權800萬元（應收乙公司），其他條件不變。筆者認為，對李某取得的A公司債權可視為A公司對李某的利潤分配，或者李某收回部分投資。賬務處理如下：
1.利潤分配
借：利潤分配800
貸：應付股利——李某800
借：應付股利——李某800
貸：應收賬款——乙公司800
李某因轉讓股權實際取得的所得為2000萬元（3000－1000），應繳個人所得稅400萬元（2000×20%）。李某取得分紅800萬元，應繳個人所得稅160萬元（800×20%）。李某合計應繳個人所得稅560萬元（400＋160）。
2.收回投資
借：實收資本（資本公積、盈余公積等）800
貸：應收賬款——乙公司 800
李某持有A公司股權的計稅成本應為200萬元（1000－800），股權轉讓所得為2800萬元（3000－200），應繳個人所得稅560萬元（2800×20%）。應繳個人所得稅與第一種賬務處理相同。
注意事項
根據國稅函〔2007〕244號文件規定，轉讓股權涉及轉讓方承擔債權債務的，個人所得稅應納稅所得額=（原股東股權轉讓總收入－原股東承擔的債務總額＋原股東所收回的債權總額－注冊資本額－股權轉讓過程中的有關稅費）×原股東持股比例（以下簡稱公式一）；或者個人所得稅應納稅所得額=原股東分配取得股權轉讓收入＋原股東清收公司債權收入－原股東承擔公司債務支出－原股東向公司投資成本（以下簡稱公式二）。在適用上述計算公式時需要注意兩點：
一是公式中的債權、債務都應當按照公允價值（而不是賬面價值）計量。在實踐中主管稅務機關應當審核轉讓方是否存在承擔虛擬債務（實際不存在的債務，或者實際需承擔的債務金額小于賬面金額），或者取得隱含債權（取得賬面未反映的債權，或者取得債權的公允價值大于賬面金額）來逃避繳納個人所得稅的情形。
二是公式一的表述不夠嚴謹，應改為“個人所得稅應納稅所得額=（原股東股權轉讓總收入－原股東承擔的債務總額＋原股東所收回的債權總額－股權轉讓過程中的有關稅費）×該股東持股比例－該股東投資的計稅成本”。股東投資的計稅成本等于初始投資和追加投資時，用于投資資產的公允價值之和（股東投資的計稅成本不一定等于計入“注冊資本”的金額）。公式二中“原股東向公司投資成本”同樣應改為“原股東向公司投資的計稅成本”。
