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　新的營改增文件自2016年5月1日起實(shí)施，其中一項(xiàng)變化是重新定義了貨物運(yùn)輸代理服務(wù)，并適用不同稅率。新招對行業(yè)有何影響，能否破解“高扣低征”等難題，且看本文。
　　
　　2016年5月1日以前，由于相關(guān)文件對貨物運(yùn)輸代理服務(wù)規(guī)定得較籠統(tǒng)，且交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)稅率為11%，貨物運(yùn)輸代理服務(wù)稅率為6%，存在較大稅率差。稅制的“先天不足”造成國內(nèi)貨物運(yùn)輸代理服務(wù)“高扣低征”，增加了諸多涉稅風(fēng)險(xiǎn)，比如征納雙方對業(yè)務(wù)適用稅率的分歧、“高扣低征”形成大量留抵容易引發(fā)納稅人虛開增值稅專用發(fā)票的沖動(dòng)等。
　　
　　【相關(guān)文件】
　　
　　自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點(diǎn)�！敦�(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(財(cái)稅〔2013〕37號，以下簡稱37號文 全文廢止)規(guī)定：貨物運(yùn)輸代理服務(wù)是指接受貨物收貨人、發(fā)貨人、船舶所有人、船舶承租人或船舶經(jīng)營人的委托，以委托人的名義或者以自己的名義，在不直接提供貨物運(yùn)輸服務(wù)的情況下，為委托人辦理貨物運(yùn)輸、船舶進(jìn)出港口、聯(lián)系安排引航、靠泊、裝卸等貨物和船舶代理相關(guān)業(yè)務(wù)手續(xù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。貨物運(yùn)輸代理服務(wù)歸類為“部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)-物流輔助服務(wù)”。
　　
　　自2014年1月1日起，在全國范圍內(nèi)開展鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)營改增試點(diǎn)。《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號，以下簡稱106號文）繼續(xù)沿用37號文對貨物運(yùn)輸代理服務(wù)的定義和歸類，并規(guī)定試點(diǎn)納稅人提供知識產(chǎn)權(quán)代理服務(wù)、貨物運(yùn)輸代理服務(wù)和代理報(bào)關(guān)服務(wù)，以其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)后的余額為銷售額。同時(shí)，增加了國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)的定義，引入了差額征稅規(guī)定：試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)，以其取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給國際運(yùn)輸企業(yè)的國際運(yùn)輸費(fèi)用后的余額為銷售額。由于試點(diǎn)納稅人提供的國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)免征增值稅，所以國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)不存在“高扣低征”問題。
　　
　　【案例1】
　　
　　2016年5月1日前，甲公司（一般納稅人）委托乙貨物運(yùn)輸代理公司（一般納稅人，以下簡稱乙公司）在國內(nèi)運(yùn)輸一批貨物，合同價(jià)稅合計(jì)10萬元。乙公司無運(yùn)輸工具，更無貨物道路運(yùn)輸許可證等相關(guān)資質(zhì)，不能按交通運(yùn)輸服務(wù)11%開具增值稅專用發(fā)票，須再委托實(shí)際承運(yùn)人丙運(yùn)輸公司(一般納稅人，以下簡稱丙公司)完成運(yùn)輸服務(wù)，支付8萬元。乙公司只能就此業(yè)務(wù)按物流輔助服務(wù)開具稅率為6%的增值稅專用發(fā)票給甲公司，金額10÷1.06=9.43萬元(保留兩位，僅為說明，下同)、稅額9.43×6%=0.57萬元，而乙公司卻能從丙公司取得按交通運(yùn)輸服務(wù)11%開具的增值稅專用發(fā)票，金額8÷1.11= 7.21萬元、稅額7.21×11%=0.79萬元。此項(xiàng)業(yè)務(wù)乙公司銷項(xiàng)稅額0.57萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額0.79萬元，留抵0.79-0.57=0.22萬元。
　　
　　自2016年5月1日起實(shí)施(除另有規(guī)定執(zhí)行時(shí)間外)的財(cái)稅〔2016〕36號文，出的所謂新招其實(shí)是對37號、106號文界定為 “部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)——物流輔助服務(wù)”的貨物運(yùn)輸代理服務(wù)做了重新定義，“拆分”成兩項(xiàng)服務(wù)：貨物運(yùn)輸服務(wù)歸為“交通運(yùn)輸服務(wù)——無運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)(稅率11%)”、代理服務(wù)歸為“現(xiàn)代服務(wù)——商務(wù)輔助服務(wù)——經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)(稅率6%)”，困擾征納雙方的國內(nèi)貨物運(yùn)輸代理服務(wù) “高扣低征”問題有望得到解決。
　　
　　【相關(guān)文件】
　　
　　自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅�！敦�(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號，以下簡稱36號文)增加了無運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)的定義：無運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)是指經(jīng)營者以承運(yùn)人身份與托運(yùn)人簽訂運(yùn)輸服務(wù)合同，收取運(yùn)費(fèi)并承擔(dān)承運(yùn)人責(zé)任，然后委托實(shí)際承運(yùn)人完成運(yùn)輸服務(wù)的經(jīng)營活動(dòng)。無運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)按照交通運(yùn)輸服務(wù)(稅率11%)繳納增值稅；將貨物運(yùn)輸代理服務(wù)歸類為“現(xiàn)代服務(wù)——商務(wù)輔助服務(wù)——經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)(稅率6%)”，并重新做了定義：貨物運(yùn)輸代理服務(wù)是指接受貨物收貨人、發(fā)貨人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶經(jīng)營人的委托，以委托人的名義，為委托人辦理貨物運(yùn)輸、裝卸、倉儲和船舶進(jìn)出港口、引航、靠泊等相關(guān)手續(xù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。
　　
　　【案例2】
　　
　　2016年5月1日后，甲公司（一般納稅人）委托乙貨物運(yùn)輸代理公司（一般納稅人，以下簡稱乙公司）運(yùn)輸一批貨物，合同價(jià)稅合計(jì)10萬元：其中約定運(yùn)輸業(yè)務(wù)價(jià)稅合計(jì)9萬元，代理業(yè)務(wù)價(jià)稅合計(jì)1萬元。乙公司無運(yùn)輸工具，更無貨物道路運(yùn)輸許可證等相關(guān)資質(zhì)，須再委托實(shí)際承運(yùn)人丙運(yùn)輸公司(一般納稅人，以下簡稱丙公司)完成運(yùn)輸服務(wù)，支付8萬元。根據(jù)36號文規(guī)定，乙公司可以就運(yùn)輸業(yè)務(wù)按交通運(yùn)輸服務(wù)開具稅率為11%、金額為9÷1.11= 8.11萬元(保留兩位，僅為說明，下同)、稅額為8.11×11%= 0.89萬元的增值稅專用發(fā)票給甲公司；就代理業(yè)務(wù)按商務(wù)輔助服務(wù)開具稅率為6%、金額1÷1.06=0.94萬元、稅額0.94×6%=0.06萬元的增值稅專用發(fā)票給甲公司，而乙公司可從丙公司取得按交通運(yùn)輸服務(wù)11%開具金額8÷1.11= 7.21萬元、稅額7.21×11%=0.79萬元的增值稅專用發(fā)票。此項(xiàng)業(yè)務(wù)乙公司銷項(xiàng)稅額0.89+0.06=0.95萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額0.79萬元，應(yīng)納增值稅0.95-0.79=0.16萬元。
　　
　　36號文件的出臺，能夠破解行業(yè)“高扣低征”的難題，但從案例2不難看出，乙公司仍可通過降低運(yùn)輸收入、提高代理收入來達(dá)到少繳稅款的目的。要根本解決問題，還須進(jìn)一步完善稅制，簡并稅率，降低不同行業(yè)稅率差，才能在真正意義上解決多檔稅率帶來的“高扣低征”等難題，有效發(fā)揮增值稅的中性原則，體現(xiàn)稅制的公平和效率。