2016年5月1日起，營改增試點(diǎn)全面推開，筆者發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)只關(guān)注了營改增對流轉(zhuǎn)稅的影響，而忽視了對企業(yè)所得稅的影響。現(xiàn)在2016年度企業(yè)所得稅匯算清繳臨近，企業(yè)應(yīng)注意營改增對企業(yè)所得稅的影響。
營改增對企業(yè)所得稅的影響
（一）收入減少
營改增之前，企業(yè)按照含稅價(jià)格確認(rèn)收入。營改增后，企業(yè)按照不含稅價(jià)格確認(rèn)收入，比營改增前收入減少。
例1：營改增前，某建筑企業(yè)取得收入100萬元，營業(yè)稅稅率3%，該項(xiàng)業(yè)務(wù)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)收入100萬元，營業(yè)稅金及附加3萬元。會計(jì)處理如下：
借：銀行存款 1000000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1000000
借：營業(yè)稅金及附加 30000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 30000
營改增后，該建筑企業(yè)登記為一般納稅人，增值稅稅率11%，取得收入100萬元，應(yīng)確認(rèn)收入90.09萬元（100÷1.11），比營改增前有所減少，同時以銷售（營業(yè)）收入為扣除基數(shù)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除限額也相應(yīng)減少。會計(jì)處理如下：
借：銀行存款 1000000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 900900
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 99100
（二）稅前扣除項(xiàng)目減少
1.可扣除的流轉(zhuǎn)稅減少
營改增前，企業(yè)繳納的營業(yè)稅可以在企業(yè)所得稅稅前全額扣除。營改增之后，企業(yè)繳納增值稅不能在稅前扣除，應(yīng)納稅所得額增加。這是營改增對企業(yè)所得稅明顯、也是簡單的影響。
2.可扣除的成本費(fèi)用減少
營改增之前，企業(yè)支付的運(yùn)費(fèi)、租金或其他服務(wù)費(fèi)用，可以作為企業(yè)的成本費(fèi)用在稅前扣除。營改增后，這部分費(fèi)用由于可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，包含進(jìn)項(xiàng)稅額的部分就不能再作為成本費(fèi)用在企業(yè)所得稅前扣除。
（三）購進(jìn)固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的變化
營改增前，非試點(diǎn)企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)不能抵扣，計(jì)稅基礎(chǔ)是價(jià)稅合計(jì)價(jià)。營改增后可以抵扣，計(jì)稅基礎(chǔ)是不含稅價(jià)，導(dǎo)致折舊發(fā)生變化。
例2：某銀行于2016年2月購買了一輛車，不含稅價(jià)格為20萬元，外購的固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)是價(jià)稅合計(jì)金額23.4萬元（20+20×17%）。按照5年折舊，2016年3月和4月的月折舊額是0.39萬元（23.4÷5÷12）。會計(jì)處理如下：
借：固定資產(chǎn) 234000
貸：銀行存款 234000
營改增后，該銀行登記為一般納稅人，2016年6月又購買了一輛車，能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，計(jì)稅基礎(chǔ)是不含稅金額20萬元。企業(yè)按照5年折舊，2016年7月~12月的月折舊額是0.33萬元（20÷5÷12）。會計(jì)處理如下：
借：固定資產(chǎn) 200000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 34000
貸：銀行存款 234000
也就是說，同樣價(jià)格的車，在營改增前后確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是不同的，營改增后的計(jì)稅基礎(chǔ)要小于營改增前的計(jì)稅基礎(chǔ)，從而折舊金額也要小于營改增前的折舊金額。
匯算清繳案例分析
（一）營改增前后繳納企業(yè)所得稅對比
例3：某酒店全年取得營業(yè)收入5000萬元（含稅），當(dāng)年購買原材料2000萬元（假設(shè)均為17%稅率，可以稅前扣除），支付租金1000萬元，其他相關(guān)費(fèi)用800萬元。無納稅調(diào)整。
1.營改增前：
繳納營業(yè)稅：5000×5%=250（萬元）；
繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加：250×10%=25（萬元）；
會計(jì)利潤：5000-2000-1000-800-250-25=925（萬元）；
繳納企業(yè)所得稅：925×25%=231.25（萬元）。
2.營改增后（假設(shè)原材料和租金都取得專用發(fā)票）：
繳納增值稅：5000÷1.06×6%-（2000÷1.17×17%+1000÷1.11×11%）=-106.68（萬元）；
會計(jì)利潤：5000÷1.06-2000÷1.17-1000÷1.11-800=1306.68（萬元）；
繳納企業(yè)所得稅：1306.68×25%=326.67（萬元）。
例4：接例3，該酒店原材料2000萬元中只有500萬元取得專用發(fā)票，租金取得專用發(fā)票。
繳納增值稅：5000÷1.06×6%-（500÷1.17×17%+1000÷1.11×11%）=111.27（萬元）；
繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加：111.27×10%=11.13（萬元）；
會計(jì)利潤：5000÷1.06-500÷1.17-1500-1000÷1.11-800-11.13=1077.6（萬元）；
繳納企業(yè)所得稅：1077.6×25%=269.4（萬元）。
例5：接例3，該酒店原材料2000萬元都沒取得專用發(fā)票，租金取得專用發(fā)票。
繳納增值稅：5000÷1.06×6%-1000÷1.11×11%=183.92（萬元）；
繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加：183.92×10%=18.39（萬元）；
會計(jì)利潤：5000÷1.06-2000-1000÷1.11-800-18.39=997.69（萬元）；
繳納企業(yè)所得稅：997.69×25%=249.42（萬元）。
（二）2016年分段計(jì)算
需要注意的是，新試點(diǎn)企業(yè)2016年1月1日至4月30日取得的收入是含稅收入，支出也是含稅支出。2016年5月1日至12月31日取得的收入是不含稅收入，支出若可以抵扣也是不含稅支出。企業(yè)所得稅按年度計(jì)算，因此收入和支出都要分段計(jì)算。
例6：某酒店全年取得營業(yè)收入5000萬元，當(dāng)年購買原材料2000萬元，支付租金1000萬元，其他相關(guān)費(fèi)用800萬元，其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)41萬元（均為餐費(fèi)），6月購入一臺固定資產(chǎn)，按10年計(jì)算折舊（該折舊不包含在800萬元內(nèi)）。
1.2015年度匯算清繳時：
繳納營業(yè)稅：5000×5%=250（萬元）；
繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加：250×10%=25（萬元）；
固定資產(chǎn)折舊：100÷10÷2=5（萬元）；
會計(jì)利潤：5000-2000-1000-800-250-25-5=920（萬元）；
可以稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)：5000×0.5%=25>41×60%=24.6（萬元），調(diào)增：41-24.6=16.4（萬元）；
應(yīng)納稅所得額：920+16.4=936.4（萬元）；
繳納企業(yè)所得稅：936.4×25%=234.1（萬元）。
2.2016年度匯算清繳，情況如下表（單位：萬元）
2016年度 收入 原材料 租金 相關(guān)費(fèi)用
1月-4月 1500 500 300 300
5月-12月 3500 1500 700 500
合 計(jì) 5000 2000 1000 800
營改增后購入的原材料、固定資產(chǎn)，支付的租金均取得專用發(fā)票并抵扣。
繳納營業(yè)稅：1500×5%=75（萬元）；
繳納增值稅：3500÷1.06×6%-（1500÷1.17×17%+700÷1.11×11%+100÷1.17×17%）=-103.74（萬元），留抵。
繳納城建稅和教育費(fèi)附加：75×10%=7.5（萬元）；
固定資產(chǎn)折舊：100÷1.17÷10÷2=4.27（萬元）；
會計(jì)利潤：（1500+3500÷1.06）-［（500+1500÷1.17）+（300+700÷1.11）+800+75+7.5+4.27］=1202.44（萬元）；
可以稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)：（1500+3500÷1.06）×0.5%=24.01<41×60%=24.6萬元，調(diào)增41-24.01=16.99（萬元）；
應(yīng)納稅所得額：1202.44+16.99=1219.43（萬元）；
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅：1219.43×25%=304.86（萬元）。
對比一看，營改增后比營改增前多繳納企業(yè)所得稅70.76萬元（304.86-234.1），是稅負(fù)增加了嗎？
企業(yè)賺的是稅后利潤（簡化計(jì)算），該酒店：
2015年度稅后利潤：936.4-234.1=702.3（萬元）；
2016年度稅后利潤：1219.43-304.86=914.57（萬元）。
營改增后比營改增前稅后利潤增加212.27萬元（914.57-702.3），即企業(yè)多賺了212.27萬元，這就是減稅的成效。
